Zmiany w podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2013 i od 1 kwietnia 2013 roku

1. Zestawienie zmian przepisów

Akt prawny	Najważniejsze zmiany	Data wejścia w życie
Ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw	Zmiana definicji eksportu i importu towarów; Zmiana przepisów dotyczących świadczeń nieodpłatnych; Modyfikacja definicji podatnika Modyfikacja przepisów dotyczących „dostawy ruchomej” w transakcjach łańcuchowych; Zniesienie obowiązku posiadania kopii faktury dostawy dla uznania sprzedaży wysyłkowej Określenie otwartego katalogu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię  Europejską Modyfikacja przepisów dotyczących zastosowania stawki VAT 0% w WDT; Modyfikacja przepisów w zakresie zwolnień od podatku; Zmniejszenie listy ograniczeń w odliczaniu VAT naliczonego; Modyfikacja przepisów dotyczącego wydawania paragonu lub faktury nabywcy oraz przepisu dotyczącego terminu przechowywania dokumentów; Doprecyzowanie definicji marży przy wykonywaniu usług turystyki Zmiana stawki VAT dla niektórych produktów;	1 kwietnia 2013
Ustawa z dnia 7 grudnia 2012 roku o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej	Utrzymanie obowiązującego obecnie ograniczenia w odliczaniu VAT przy zakupie, imporcie, najmie, dzierżawie i leasingu samochodów; Utrzymanie obowiązującego obecnie zakazu odliczenia VAT od paliwa do niektórych samochodów; Utrzymanie obowiązującego obecnie braku obowiązku opodatkowania VAT wykorzystywania samochodów z ograniczonym prawem do odliczenia do celów innych niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem; - do końca 2013 roku	1 stycznia 2013
Ustawa z dnia 16 listopada 2012 roku o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce	Zmiany w zakresie powstania obowiązku podatkowego oraz odliczania VAT u podatników rozliczających się metodą kasową; Ułatwienia w skorzystaniu z ulgi na złe długi; Wprowadzenie 30% sankcji za brak korekty podatku naliczonego przez dłużnika; Brak obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych; Zmiany w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w WDT i WNT;	1 stycznia 2013
Rozporządzenie Ministra Finansów zmieniające rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług	Umożliwienie wystawiania faktur VAT podatnikom zwolnionym; Umożliwienie wystawiania zbiorczych faktur, nie później niż ostatniego dnia miesiąca; Zmiana terminu wystawiania faktur dokumentujących wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów; Zmiana niektórych danych, które powinny zawierać faktury i faktury korygujące;	1 stycznia 2013
Rozporządzenie Ministra Finansów zmieniające rozporządzenie w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej	Wprowadzenie możliwości potwierdzania autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury za pomocą kontroli biznesowych; Odejście od konieczności formalnego wyrażenia przez odbiorcę akceptacji otrzymywania faktur w formie elektronicznej;	1 stycznia 2013
Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących	Obniżenie limitu uprawniającego do zwolnienia od ewidencji na kasie dla kontynuujących działalność do 20 tys. zł; Modyfikacja niektórych zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy;	1 stycznia 2013
Rozporządzenie Ministra Gospodarki w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące		1 kwietnia 2013

2. Ustawa o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (zmiany od 1 kwietnia 2013 roku)

Ustawa ta wprowadza najwięcej zmian w obecnie obowiązujących przepisach dotyczących podatku od towarów i usług, jednakże te najbardziej rewolucyjne i najszerzej komentowane mają wejść w życie dopiero 1 stycznia 2014 roku (w poprzednim założeniu był to 1 lipca 2013 roku, ale termin ten został przesunięty). Poniżej przedstawiamy najważniejsze zmiany, które mają wejść w życie od 1 kwietnia 2013 roku.

2.1. Zmiana definicji importu i eksportu towarów

Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, a przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art.7, dokonywany przez odpowiednie podmioty.

Opisane powyżej przepisy stały się zarzewiem sporu pomiędzy podatnikami a organami podatkowymi, które nie mogły się zgodzić co do tego, czy, w przypadku gdy towar jest transportowany z Polski, ale procedura wywozu w rozumieniu przepisów celnych jest wszczęta w innym kraju Unii Europejskiej, nadal mamy do czynienia z eksportem towarów. Spór ten rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny, który w uchwale w składzie 7 sędziów o sygnaturze I FPS 3/12 z 25 czerwca 2012 roku orzekł, że eksport towarów może mieć miejsce również wówczas, gdy procedura wywozu towarów rozpoczyna się w innym niż Polska kraju członkowskim Unii Europejskiej.

Planowana od 1 stycznia 2013 roku nowelizacja ustawy powoduje, że powyższe stanowisko NSA znajdzie odzwierciedlenie wprost w przepisach, gdyż uściśla, że przez:

– import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej;

– eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz lub (z pewnymi wyjątkami) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zmiana definicji eksportu towarów powoduje, że nie będzie już wątpliwości, że, w sytuacji, gdy wysyłka lub transport towarów rozpocznie się na terytorium Polski, ale procedura wywozu towarów zostanie wszczęta w urzędzie celnym położonym na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, dojdzie do eksportu towarów z terytorium kraju. Ponadto, ustawodawca precyzuje, że opodatkowaniu podlega import towarów na terytorium kraju.

2.2. Zmiana przepisów dotyczących świadczeń nieodpłatnych

Nowelizacja ustawy wprowadza zapis, że opodatkowaniu VAT podlega nieodpłatne przekazanie towarów należących do przedsiębiorstwa na cele osobiste, darowizny towarów oraz użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika w sytuacji, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych . W obecnych przepisach jest mowa jedynie o prawie do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, co może oznaczać, że nie podlega opodatkowaniu na przykład darowizna towaru wytworzonego przez przedsiębiorstwo we własnym zakresie.

Ponadto, nowelizacja zmienia brzmienie art.7 ust.3 ustawy o VAT w taki sposób, że od 1 stycznia ma on stanowić, że opodatkowaniu VAT nie podlega przekazanie prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika. Zmiana ta ma podwójne znaczenie: z jednej strony za jej pomocą ustawodawca doprecyzowuje, że opodatkowaniu VAT nie podlega nieodpłatne przekazanie prezentów o małej wartości i próbek jedynie w przypadku, gdy następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika . Z drugiej jednak strony, w przepisie tym ustawodawca pominął wyłączenie z opodatkowania nieodpłatnego przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych . Powyższa zmiana może wywołać ogromną dyskusję odnośnie konieczności opodatkowania VAT nieodpłatnego wydania klientom broszur, ulotek reklamowych czy cenników w sytuacji gdy nie spełniają one definicji prezentów o małej wartości.

Ustawodawca wprowadza również nową definicję próbki. Zgodnie z nowelizacją przez próbkę rozumie się identyfikowalne jako próbka egzemplarz towaru lub jego niewielką ilość, które pozwalają na ocenę cech i właściwości towaru w jego końcowej postaci, przy czym ich przekazanie (wręczenie) przez podatnika:

1. ma na celu promocję tego towaru oraz

2. nie służy zasadniczo zaspokojeniu potrzeb odbiorcy końcowego w zakresie danego towaru, chyba że zaspokojenie potrzeb tego odbiorcy jest nieodłącznym elementem promocji tego towaru i ma skłaniać tego odbiorcę do zakupu promowanego towaru.

Niestety, ustawodawca nie precyzuje, co oznacza zwrot „identyfikowalne jako próbka” - czy oznacza to na przykład konieczność opisywania takich egzemplarzy słowem „próbka”? Ku niezadowoleniu podatników, w trakcie prac nad nowelizacją ustawy zrezygnowano z podwyższenia limitu cenowego dla prezentów o małej wartości i granicą dla uznania towaru za prezent o małej wartości nadal pozostaje jednostkowa cena netto lub koszt wytworzenia 10 zł w przypadku braku odpowiedniej ewidencji i łączna roczna wartość 100 zł w przypadku prowadzenia ewidencji określonej w ustawie.  

2.3. Zmiana podmiotu zobowiązanego do rozliczenia podatku w przypadku dostaw towarów od zagranicznych podmiotów

Obecnie obowiązująca treść art.17 ust.1 pkt 5 ustawy o VAT stanowi o tym, że, w przypadku dostawy towarów na terytorium kraju przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski na rzecz polskiego podatnika, zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca. Przepis ten stosuje się bez względu na to, czy zagraniczny podmiot będący dostawcą towarów jest zarejestrowany dla potrzeb VAT na terytorium kraju.

Od 1 kwietnia 2013 roku krajowy nabywca nadal będzie zobowiązany do rozliczenia podatku z tytułu dostaw towarów przez podmiot nieposiadający siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, ale jedynie w sytuacji, gdy zagraniczny podmiot nie będzie zarejestrowany dla celów VAT w Polsce. Jeżeli zagraniczny dostawca będzie zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług na terytorium kraju, to on będzie zobowiązany do rozliczenia należnego podatku. Wyjątek będą stanowiły dostawy: - gazu w systemie gazowym; - energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym; - energii cieplnej lub chłodniczej przez sieć dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej. W omawianych powyżej trzech przypadkach, w sytuacji gdy dostawca nie będzie posiadał siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nabywca nadal będzie obowiązany do rozliczenia podatku, bez względu na rejestrację dostawcy dla potrzeb VAT na terytorium kraju.  

2.4. Modyfikacja przepisów dotyczących zastosowania stawki VAT 0% w WDT

 Nowelizacja ustawy przewiduje pewną liberalizację przepisów umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Liberalizacja ta polega na wykreśleniu warunku podania na fakturze stwierdzającej dostawę numeru VAT kontrahenta oraz swojego numeru VAT w celu zastosowania obniżonej stawki podatku. Nowelizacja przepisu formułuje wprost wyrażoną już w orzecznictwie krajowym zasadę, zgodnie z którą podatnik ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% w WDT pod warunkiem dokonania rejestracji jako podatnik VAT-UE przed złożeniem deklaracji, a nie, jak twierdziły wcześniej organa podatkowe, przed dokonaniem dostawy.  

2.5. Zmniejszenie listy ograniczeń w odliczaniu VAT naliczonego

Nowelizacja ustawy zakłada usunięcie przepisu art.88 ust.1 pkt 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów lub usług, których nabycie:

a) zostało udokumentowane fakturami otrzymanymi przed dniem utraty zwolnienia określonego w art.113 ust.1 lub 9 albo przed dniem rezygnacji z tego zwolnienia, z wyjątkiem przypadków określonych w art.113 ust.5 i 7,

b) nastąpiło w wyniku darowizny lub nieodpłatnego świadczenia usługi. Projekt nowelizacji zakłada również usunięcie:

• art.88 ust.3a pkt 1 lit.b ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi, w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;

• art.88 ust.3a pkt 3 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż.

Przedstawione powyżej zmiany są niewątpliwie korzystne dla podatników i poniekąd wymuszone wynikającą z przepisów wspólnotowych zasadą proporcjonalności.

Ponadto, poprzez nowelizację art.113 ust.5 ustawy, ustawodawca rezygnuje z narzucenia na podatników tracących prawo do zwolnienia podmiotowego od VAT, obowiązku uzyskania zgody naczelnika urzędu skarbowego i sporządzenia i przedłożenia w urzędzie spisu z natury zapasów w celu odliczenia VAT naliczonego od zakupów dokonanych przed utratą zwolnienia. Powyższa zmiana jest związana z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, który uznał obecnie obowiązujące rozwiązanie za nazbyt rygorystyczne. Oczywiście, podatnik będzie nadal zobowiązany do wskazania związku naliczonego podatku ze sprzedażą opodatkowaną, w czym może mu pomóc spis z natury, ale formalnie takiego obowiązku nie będzie miał.

Nowelizacja ustawy wprowadza jednak również pewne ograniczenie w prawie do odliczenia VAT – przewiduje bowiem zakaz odliczenia VAT w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, opodatkowanego w Polsce z tytułu podania dostawcy polskiego numeru VAT, w sytuacji gdy towary w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu będą znajdowały się na terytorium innego państwa członkowskiego.  

2.6. Zmiana niektórych stawek podatku

 Zgodnie z projektowaną zmianą, od 1 kwietnia 2013 roku wzrosną niektóre stawki podatku. Dotyczy to między innymi:

• napojów, przy przygotowaniu których wykorzystywany jest napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowanym napoju – stawka VAT 23% - zdaniem autora projektu ta zmiana ma charakter doprecyzowujący, jednakże to stanowisko jest dyskusyjne;

• wyrobów sztuki ludowej – zmiana stawki na 23%;

• usług radiowych i telewizyjnych – zmiana stawki na 23%;

• wełny szarpanej oraz odpadów zwierzęcych surowych, niejadalnych (za wyjątkiem jelit, pęcherzy, żołądków) – zmiana stawki na 23%;

2.7. Zmiana przepisów dotyczących przedstawiciela podatkowego

 Nowelizacja ustawy o VAT zakłada również kompleksowe uregulowanie kwestii przedstawiciela podatkowego. W ustawie został utworzony nowy rozdział „Przedstawiciele podatkowi”, a do nowo utworzonych przepisów art.18a-18d ustawy zostały przeniesione przepisy art.15 dotyczące przedstawiciela podatkowego oraz przepisy z poświęconych temu zagadnieniu aktów wykonawczych do ustawy. Nowe przepisy wprowadzają również dalszą liberalizację warunków, jakie ma spełniać podmiot, który ma zostać ustanowiony przedstawicielem podatkowym, a także umożliwiają, w pewnych sytuacjach, podatnikom nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, ustanowienie przedstawiciela podatkowego bez konieczności rejestrowania się jako podatnik VAT czynny.

3. Ustawa z dnia 7 grudnia 2012 roku o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (zmiany od 1 stycznia 2013)

Art.10 tej ustawy okołobudżetowej przewiduje przedłużenie do 31 grudnia 2013 roku wynikającego z ustawy z dnia 16 grudnia 2010 roku o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie, najmie, dzierżawie czy leasingu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Oznacza to, że podatnicy nabywający czy użytkujący takie pojazdy przez kolejny rok będą mogli odliczyć jedynie 60% podatku naliczonego przy ich nabyciu czy imporcie, lub podatku naliczonego od czynszu lub raty, nie więcej w sumie niż 6.000 zł.

Nowelizacja przedłuża również o kolejny rok (do końca 2013 roku) zakaz odliczania podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu opisanych powyżej samochodów. Pozytywną zmianą jest natomiast przedłużenie do 31 grudnia 2013 roku przepisu wyłączającego z czynności opodatkowanych VAT wykorzystania na cele niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (a zatem przede wszystkim na cele prywatne) samochodów, przy nabyciu których przysługiwało ograniczone prawo do odliczenia podatku.

4. Ustawa z dnia 16 listopada 2012 roku o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (zmiany od 1 stycznia 2013)

Najważniejsze zmiany wprowadzone tą tzw. trzecią ustawą deregulacyjną w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą rozliczania VAT metodą kasową przez małych podatników oraz ułatwień w korzystaniu przez przedsiębiorców z tzw. ulgi na złe długi.

4.1. Zmiany w rozliczaniu VAT przez małych podatników

Omawiana ustawa deregulacyjna zakłada zmianę art.21 ust.1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez wprowadzenie braku obowiązku zapłaty VAT przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową, w przypadku braku zapłaty należności przez jego kontrahenta.

Obecnie obowiązujące przepisy nakazują małym podatnikom stosującym kasową metodę rozliczeń rozpoznanie obowiązku podatkowego z dniem uregulowania całości lub części należności, nie później niż 90. dnia licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Zatem obecnie mały podatnik, nawet jeżeli nie otrzyma zapłaty za dostarczony towar lub wyświadczoną usługę, jest obowiązany do wykazania VAT należnego w rozliczeniu za okres, w którym minął dziewięćdziesiąty dzień od wydania towaru lub wykonania usługi.

Od 1 stycznia 2013 roku mały podatnik rozliczający się metodą kasową będzie musiał rozróżnić dwie sytuacje:

• jeżeli dokona dostawy towarów lub wyświadczy usługę na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, obowiązek podatkowy powstanie u niego z dniem otrzymania całości lub części zapłaty. Jeżeli od takiego podmiotu zapłaty nie otrzyma, nie powstanie u niego w ogóle obowiązek podatkowy;

• jeżeli dokona dostawy na rzecz innego podmiotu niż podatnik VAT czynny , obowiązek podatkowy powstanie u niego z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Zatem, jeżeli mały podatnik rozliczający się metodą kasową nie dostanie należności od niepodatnika, to obowiązek podatkowy wprawdzie u niego ostatecznie powstanie, ale stanie się to dopiero po upływie 180 dni od wydania towaru lub wykonania usługi (a nie, jak obecnie, po upływie 90 dni).

Jednocześnie, nowelizacja ustawy umożliwi podatnikom rozliczającym się metodą kasową odliczenie podatku naliczonego od nabytych na terytorium kraju towarów i usług w rozliczeniu za kwartał, w którym uregulowali całość lub część należności wynikajacej z otrzymanej od kontrahenta faktury (nie wcześniej niż z dniem otrzymania faktury). Obecnie podatnicy ci mogą dokonać odliczenia jedynie w rozliczeniu za okres, w którym uregulowali całą należność. W wyniku nowelizacji mali podatnicy zyskają zatem możliwość wcześniejszego odliczenia VAT od kwoty częściowo uregulowanej należności. Ustawa deregulacyjna zakłada również możliwość odliczenia przez małych podatników rozliczających się metodą kasową podatku naliczonego z dokumentów celnych w rozliczeniu za okres, w którym je otrzymano, bez względu na dokonanie zapłaty podatku wynikającego z tych dokumentów.

Zgodnie z przepisami przejściowymi, czynności dokonane przed 1 stycznia 2013 roku mali podatnicy będą rozliczać na dotychczasowych zasadach. Również odliczenie VAT z dokumentów celnych otrzymanych do końca 2012 roku będzie dokonywane za dotychczasowych zasadach. Wszystkie zawiadomienia o wyborze metody kasowej złożone przed dniem 1 stycznia 2013 roku zachowają swoją moc, a podatnicy którzy zechcą zrezygnować ze stosowania metody kasowej na nowych zasadach, lub ci, którzy chcą wybrać tę metodę, mogą to zrobić od 1 stycznia 2013 roku, pod warunkiem zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego do 15 stycznia 2013 roku.  

4.2. Zmiany w przepisach dotyczących ulgi na złe długi

Najistotniejszą zmianą w regulującym warunki i sposób korzystania z ulgi na złe długi art.89a ustawy o podatku od towarów i usług jest skrócenie okresu, w jakim nieściągalność wierzytelności można uznać za uprawdopodobnioną (a więc okresu, po którym można skorzystać z ulgi na złe długi). Obecnie nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu jej płatności, zgodnie z nowelizacją okres ten ma ulec skróceniu do 150 dni.

Kolejną zmianą, tym razem niekorzystną dla wierzycieli jest uniemożliwienie skorzystania z ulgi na złe długi w sytuacji, gdy na dzień poprzedzający dzień dokonania korekty podatku należnego przez wierzyciela dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Obecnie z ulgi na złe długi nie można skorzystać, jeżeli dłużnik był w trakcie postępowania upadłościowego lub likwidacji w dniu dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług. Od 1 stycznia 2013 roku skorzystanie z ulgi na złe długi uniemożliwi postępowanie upadłościowe lub trwająca likwidacja dłużnika zarówno w momencie dostawy towarów lub świadczenia usług jak i w momencie dokonywania korekty.

Nadal nie będzie można skorzystać z ulgi na złe długi w odniesieniu do wierzytelności, która została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, o czym stanowi art.89a ust.1a ustawy w brzmieniu nadanym nowelizacją.

Pozytywną zmianą jest natomiast to, że przed dokonaniem korekty podatku należnego wierzyciel nie będzie miał obowiązku zawiadamiania dłużnika o takim zamiarze. Korekta podatku należnego od nieściągalnej wierzytelności będzie mogła nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, tj. za okres, w którym upłynął 150. dzień od upływu terminu płatności tej wierzytelności. W uzasadnieniu do projektu jego autor podkreśla, że wierzyciel nie ma obowiązku tylko prawo do dokonania takiej korekty i może je zrealizować w terminie późniejszym niż w rozliczeniu za opisany powyżej okres.

Wierzyciel będzie obowiązany wraz z deklaracją podatkową, w której dokona korekty podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego zawiadomić o tej korekcie właściwy dla niego urząd skarbowy wraz z podaniem kwot korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego oraz danych dłużnika. Minister Finansów zostanie zobligowany do określenia, w drodze rozporządzenia wzoru takiego zawiadomienia. Wierzyciel nie będzie natomiast obowiązany do zawiadomienia dłużnika o dokonanej korekcie.

W odniesieniu do dłużnika ustawa deregulacyjna wprowadza obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego wynikającego z faktury, za którą należność nie zostanie uregulowana w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności. W odróżnieniu od stanu obecnego będzie to obowiązek bezwzględny, a korekta będzie musiała zostać dokonana bez względu na to, czy wierzyciel skorzystał z przysługujacej mu ulgi na złe długi. Korekta ta będzie musiała zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności danej faktury.

Nowelizacja ustawy przewiduje nałożenie przez naczelnika urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej sankcji na dłużników, którzy, pomimo takiego obowiązku nie dokonają korekty podatku naliczonego. Sankcja będzie wynosiła 30% kwoty nieskorygowanego podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur. Sankcja nie będzie nakładana na osoby fizyczne, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność karną skarbową.

4.3. Brak obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych

Wprowadzone nowelizacją zmiany w art.106 ust.7 ustawy o VAT przewidują brak obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych. W obecnym stanie prawnym, podatnicy, którzy:

• dokonują nieodpłatnych dostaw towarów lub nieodpłatnie świadczą usługi;

• dokonują wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów; • są odbiorcami towarów i usług, dla których podatnikiem jest nabywca;

• dokumentują zwrócone kwoty dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, są zobowiązani do wystawiania faktur wewnętrznych dla udokumentowania wyżej wymienionych czynności. Od 1 stycznia 2013 roku podatnicy będą nadal mieli możliwość wystawiania faktur wewnętrznych dokumentujących wymienione powyżej czynności, nie będą jednak mieli takiego obowiązku.  

4.4. Zmiany w zakresie obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowej dostawie i nabyciu towarów

Ustawa deregulacyjna zakłada utrzymanie dotychczasowych zasad generalnych dotyczących momentu powstawania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowej dostawie i wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów. Obowiązek ten nadal będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy. Nowelizacja wprowadza jednak zapis dotyczący powstania obowiązku podatkowego w przypadku wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonywanej w sposób ciągły przez okres dłuższy niż miesiąc – takie dostawy będą uznane za dokonane na koniec każdego miesiąca do czasu zakończenia dostawy tych towarów.

Istotną zmianą w zakresie obowiązku podatkowego w WDT i WNT jest to, że otrzymanie całości lub części zapłaty przed dostawą nie będzie już powodowało powstania obowiązku podatkowego, nawet jeżeli kontrahent wystawi z tego tytułu fakturę. Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie i nabyciu towarów powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej otrzymaną zaliczkę.  

4.5. Pozostałe zmiany

Oprócz omówionych powyżej głównych zmian, ustawa deregulacyjna wprowadza jeszcze kilka mniejszych. Są to:

• inne miejsce świadczenia usług przy najmie innym niż krótkoterminowy środków transportu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (miejsce siedziby, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu usługobiorcy) oraz inne miejsce świadczenia usług wynajmu (innego niż krótkoterminowy) statku rekreacyjnego na rzecz podmiotów niebędących podatnikami (miejsce, w którym statek rekreacyjny jest faktycznie oddawany do dyspozycji usługobiorcy); - dodanie art.28j ust.3 i 4 w ustawie o VAT;

• modyfikacja przepisów dotyczących przeliczania kwot wykazanych w walucie obcej – oprócz możliwości stosowania do przeliczenia, jak dotychczas, średniego kursu NBP będzie istniała możliwość stosowania ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. W takim przypadku waluty inne niż euro będą przeliczane z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro – modyfikacja art.31a ust.1 i 2 ustawy o VAT;

• możliwość dokonywania przez organy podatkowe zwrotu różnicy podatku na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo- -kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu – zmiana art.87 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zmiany przesunięte na 1 stycznia 2014 roku:

• Zmiana zasad opodatkowania zaliczek w eksporcie towarów

Omawiany projekt ustawy zakłada dodanie w art.41 ust.9a-9c, umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów, w sytuacji gdy podatnik przed dokonaniem dostawy otrzymał całość lub część zapłaty. Zastosowanie 0% stawki będzie możliwe, jeśli wywóz towaru nastąpi w terminie 2 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzyma zapłatę i podatnik będzie dysponował w tym terminie dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Ustawodawca umożliwia również późniejszy wywóz towaru, w sytuacji gdy wywóz towaru w terminie późniejszym będzie uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw.

Niespełnienie powyższych warunków spowoduje konieczność zastosowania stawki podatku właściwej w kraju, z możliwością korekty stawki w sytuacji otrzymania dokumentu w terminie późniejszym (analogicznie jak ma to miejsce obecnie w stosunku do eksportu towarów, dla którego w ustawowym terminie podatnik nie otrzyma potwierdzenia wywozu).  

• Zmiany w zakresie zwolnień przy dostawach towarów używanych

Pierwszą, dość powszechnie komentowaną zmianą w zakresie zwolnień jest zmiana art.43 ust.1 pkt 2 ustawy, dotyczącego zwolnień przy dostawach towarów używanych. Zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych (czyli ruchomości używanych przez dokonującego ich dostawy przez co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel), pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Planowana zmiana przewiduje odstąpienie od warunku używania towarów przez dokonującego dostawy przez określony czas, wprowadza natomiast warunek wykorzystywania towarów będących przedmiotem dostawy wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Zgodnie z planowanym brzmieniem przepisu zwolnieniu będzie zatem podlegała dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku , jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na uwagę zasługuje również zawężenie zakresu stosowania zwolnienia dla usług pocztowych świadczonych przez operatora publicznego (Pocztę Polską). Obecnie obowiązujące przepisy przewidują zwolnienie od VAT dla usług pocztowych oraz dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych, realizowanych przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych. Projekt nowelizacji przewiduje zastosowanie zwolnienia wyłącznie w stosunku do powszechnych usług pocztowych świadczonych przez tego operatora i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanej. Celem takiego zawężenia jest dostosowanie przepisów ustawy do prawodawstwa unijnego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

 • Modyfikacja przepisów dotyczących odliczenia VAT przy zastosowaniu proporcji

  Zmianę tę trudno nazwać rewolucyjną, ma ona raczej na celu ściślejsze dostosowanie przepisów krajowych do unijnych. Zgodnie z obecnym brzmieniem art.90 ust.6 ustawy o podatku od towarów i usług do obrotu służącego do wyliczenia proporcji w celu częściowego odliczenia VAT nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art.43 ust.1 pkt 37-41 (czyli usług ubezpieczeniowych i finansowych podlegających zwolnieniu od VAT), w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Zgodnie z proponowanym brzmieniem przepisu, do obrotu służącego do wyliczenia proporcji ma się nie wliczać obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art.43 ust.1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wymóg sporadyczności pewnych czynności w przepisach dotyczących częściowego odliczania podatku został zatem zastąpiony wymogiem ich pomocniczości. Została również nieco rozszerzona lista czynności, które mogą nie być ujmowane do wyliczenia proporcji.

• Zmiana sposobu wyliczania limitu uprawniającego do zwolnienia od VAT

Podatnicy, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł, mogą korzystać z tzw. podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług. Istnieją czynności, których nie wlicza się do powyższego limitu. Obecnie tymi czynnościami są odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług zwolnionych od podatku oraz dostawa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Od 1 stycznia 2013 roku powyższy katalog ulegnie pewnej zmianie i do limitu uprawniającego do zastosowania tzw. podmiotowego zwolnienia od VAT nie będziemy wliczać:

• wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz na terytorium kraju;

• odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami;

b) usług, o których mowa w art.43 ust.1 pkt 7, 38-41 (czyli usług finansowych);

c) usług ubezpieczeniowych; - jeżeli czynności te nie mają charakteru czynności pomocniczych;

• odpłatnej dostawy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Nowelizacja uściśla również, że podatnik, który sprzeda samochód osobowy zaliczany przez niego do środków trwałych podlegających amortyzacji, inny niż nowy środek transportu, nie będzie wyłączony z prawa do skorzystania z podmiotowego zwolnienia od VAT.

Ewa Konarska