Połączenie dwóch spółek z o.o. w jedną

ODPOWIEDŹ

Kwestie formalno-prawne dotyczące łączenia się spółek zostały opisane w Rozdziale 5 Kodeksu Spółek Handlowych (KSH). Połączenie spółek może być dokonane poprzez :

• łączenie się przez przejęcie (określane też jako inkorporacja, fuzja, wcielenie), które polega na przeniesieniu całego majątku spółki (przejmowanej) na spółkę (przejmującą) za udziały, które spółka przejmująca wyda wspólnikom spółki przejmowanej.

• przez zawiązanie nowej spółki kapitałowej (określane jako konsolidacja), na którą przechodzi majątek łączących się spółek w zamian za udziały nowej spółki.

Przed połączeniem należy sporządzić pisemny plan, który wymaga uzgodnienia pomiędzy łączącymi się spółkami. Plan połączenia powinien zawierać co najmniej:

1) typ, firmę i siedzibę każdej z łączących się spółek, sposób łączenia, a w przypadku połączenia przez zawiązanie nowej spółki - również typ, firmę i siedzibę tej spółki,

2) stosunek wymiany udziałów spółki przejmowanej bądź spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki na udziały spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej,

3) zasady dotyczące przyznania udziałów w spółce przejmującej bądź w spółce nowo zawiązanej,

4) dzień, od którego udziały uprawniają do uczestnictwa w zysku spółki przejmującej bądź spółki nowo zawiązanej,

5) prawa przyznane przez spółkę przejmującą bądź spółkę nowo zawiązaną wspólnikom oraz osobom szczególnie uprawnionym w spółce przejmowanej bądź w spółkach łączących się przez zawiązanie nowej spółki,

6) szczególne korzyści dla członków organów łączących się spółek, a także innych osób uczestniczących w połączeniu, jeżeli takie zostały przyznane.

Do planu połączenia należy dołączyć:

1) projekt uchwał o połączeniu spółek,

2) projekt zmian umowy albo statutu spółki przejmującej bądź projekt umowy albo statutu spółki nowo zawiązanej,

3) ustalenie wartości majątku spółki przejmowanej bądź spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, na określony dzień w miesiącu poprzedzającym złożenie wniosku o ogłoszenie planu połączenia,

4) oświadczenie zawierające informację o stanie księgowym spółki sporządzoną dla celów połączenia przy wykorzystaniu tych samych metod i w takim samym układzie jak ostatni bilans roczny.

Plan połączenia powinien być zgłoszony do sądu rejestrowego łączących się spółek. Zarząd każdej z łączących się spółek sporządza pisemne sprawozdanie uzasadniające połączenie, jego podstawy prawne i uzasadnienie ekonomiczne, a zwłaszcza stosunek (parytet) wymiany .

Łączenie się spółek wymaga uchwały zgromadzenia wspólników każdej z łączących się spółek, powziętej większością trzech czwartych głosów, reprezentujących co najmniej połowę kapitału zakładowego, chyba że umowa lub statut spółki przewidują surowsze warunki. Zarząd każdej z łączących się spółek powinien zgłosić do sądu rejestrowego uchwałę o łączeniu się spółki w celu wpisania do rejestru wzmianki o takiej uchwale ze wskazaniem, czy łącząca się spółka jest spółką przejmującą, czy spółką przejmowaną.

Ogłoszenie o połączeniu spółek jest dokonywane na wniosek spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej. Spółka przejmująca nie może objąć udziałów własnych za udziały, które posiada w spółce przejmowanej, oraz za własne udziały spółki przejmowanej. Zakaz dotyczy również objęcia udziałów własnych przez osoby działające we własnym  imieniu, lecz na rachunek spółki przejmującej bądź spółki przejmowanej. Zakaz ten odnosi się tylko do połączenia w trybie inkorporacji (łączenia się przez przejęcie).

Połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej.

Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Zdolność do łączenia posiadają bez wątpienia jednoosobowe spółki kapitałowe i to nawet w sytuacji, gdy jedynym wspólnikiem w tych spółkach jest ta sama osoba. Możliwe jest w tym przypadku połączenie zarówno przez przejęcie, jak i przez zawiązanie nowej jednoosobowej spółki - z tym samym wspólnikiem.

• Zasady łączenie się spółek w ujęciu księgowym

Ustawa o rachunkowości (UoR) przewiduje dwie metody łączenia się spółek:

- metodę nabycia,

- metodę łączenia udziałów.

Generalnie stosowana jest metoda nabycia, a w wyjątkowych sytuacjach można przeprowadzić łączenie za pomocą metody łączenia udziałów.

Metody księgowe połączenia powinny być stosowane w ściśle określonych sytuacjach i przy spełnieniu ściśle określonych warunków, czyli spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana nie może dowolnie decydować o wyborze sposobu rozliczenia połączenia w księgach rachunkowych. Tylko wówczas, gdy w wyniku łączenia się spółek, na skutek którego nie następuje utrata kontroli nad nimi przez ich dotychczasowych udziałowców, można zastosować metodę łączenia udziałów (art. 44a ust. 2 UoR).

• Rozliczenie połączenia metodą nabycia

Rozliczenie połączenia metodą nabycia zostało w sposób szczegółowy określone w art.44b UoR , a polega ono na sumowaniu poszczególnych pozycji aktywów i pasywów spółki przejmującej, według ich wartości księgowej, z odpowiednimi pozycjami aktywów i pasywów spółki przejętej, według ich wartości godziwej ustalonej na dzień ich połączenia. Kapitał własny spółki przejętej ustalony na dzień połączenia jako aktywa netto według wartości godziwej podlega wyłączeniu.

Pojęcie ceny przejęcia spółki przejmowanej przy metodzie nabycia

Zgodnie z przepisem art. 44b ust. 5 UoR, przez cenę przejęcia przy rozliczeniu połączenia księgową metodą nabycia rozumie się w przypadku:

1) gdy w celu połączenia spółka wydaje (emituje) udziały – cenę rynkową tych udziałów lub inaczej ustaloną ich wartość godziwą, jeżeli nie jest znana ich cena rynkowa. W takim przypadku nadwyżkę wartości rynkowej udziałów lub inaczej ustalonej ich wartości godziwej zalicza się do kapitału zapasowego. Cenę rynkową wydanych (wyemitowanych) udziałów przyjmuje się z dnia, w którym wszystkie istotne warunki połączenia, w tym relacja wymienna udziałów, zostały ogłoszone. Jeżeli cena rynkowa w tym okresie podlegała istotnym zmianom, wówczas za cenę rynkową można przyjąć średnią cen rynkowych z miesiąca poprzedzającego i miesiąca następującego po dniu ogłoszenia wszystkich istotnych warunków połączenia;

2) nabycia własnych udziałów w celu połączenia – cenę nabycia własnych udziałów;

3) nabycia udziałów spółki przejmowanej – cenę nabycia tych udziałów;

4) gdy w celu połączenia spółka dokonuje zapłaty w innej formie niż określona w pkt 1–3 – wartość godziwą przedmiotu zapłaty;

5) gdy w celu połączenia spółka dokonuje zapłaty w różnych formach – sumę odpowiednich wartości, o których mowa w pkt 1–4.

.

Nadwyżka ceny przejęcia nad wartością godziwą aktywów netto spółki przejętej wykazywana jest w aktywach spółki, na którą przeszedł majątek połączonych spółek lub spółki powstałej w wyniku połączenia, jako wartość firmy. Od wartości firmy jednostka dokonuje odpisów amortyzacyjnych w okresie nie dłuższym niż 5 lat. W uzasadnionych przypadkach kierownik jednostki może wydłużyć ten okres do lat 20.

Przykład 1

15 maja 2011 roku spółka A przejęła spółkę B. Wartości godziwe nabytych składników majątku przejmowanej spółki przedstawiają się w uproszczeniu, w sposób następujący:

• Środki trwałe: 600.000 zł

• Zapasy: 300.000 zł

• Należności: 100.000 zł

• Aktywa ogółem: 1.000.000 zł

• Zobowiązania: 450.000 zł

• Aktywa netto: 550.000 zł

• Cena przejęcia 1.150.000 zł

• Wartość firmy 600.000 zł

• Przyjęto 5 letni okres amortyzacji

• Odpis miesięczny 10.000 zł

• Odpis za 2011 r. 90.000 zł

Natomiast nadwyżka wartości godziwej aktywów netto spółki przejętej nad ceną przejęcia stanowi ujemną wartość firmy, którą jednostka zalicza do rozliczeń międzyokresowych przychodów przez okres będący średnią ważoną okresu ekonomicznej użyteczności nabytych i podlegających amortyzacji aktywów

Przykład 2

Załóżmy, że cena przejęcia firmy B z Przykładu 1wyniosła 450.000 zł. Wówczas powstałaby ujemna wartość firmy w wysokości 100.000 zł (550.000 zł – 450.000 zł). W bilansie połączonych spółek wyłączeniu podlegają wzajemne należności i zobowiązania oraz inne rozrachunki o podobnym charakterze.

Przykład 3

Spółka B przejęta przez spółkę A wykazywała w księgach rachunkowych należność w kwocie 50.000 zł z tytułu sprzedaży spółce A partii towaru. W księgach spółki A istnieje zobowiązanie na powyższą kwotę. Z chwilą połączenia spółka A wstępuje w prawa i obowiązki spółki B, a tym samym staje się równocześnie wierzycielem i dłużnikiem, co nakazuje obowiązek wyłączenia należność i zobowiązanie z ksiąg rachunkowych oraz bilansu połączonych spółek.

• Rozliczenie połączenia metodą łączenia udziałów

Metoda łączenia udziałów polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu odpowiednich wyłączeń ( Atr. 44c UoR).

Obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień połączenia spółek

Połączenie spółek z reguły powoduje obowiązek zamknięcie ksiąg rachunkowych obu spółek na dzień połączenia spółek oraz otwarcia ksiąg spółki przejmującej lub ksiąg spółki nowo utworzonej, przy czym obowiązują różne terminy zamknięcia i otwarcia ksiąg rachunkowych w zależności od tego, czy łączenie polega na przejęciu, czy też łączenie polega na utworzeniu nowej jednostki. Zamknięcie ksiąg rachunkowych wywołuje jednocześnie zamknięcie roku podatkowego i obowiązek złożenia zeznania podatkowego CIT-8 oraz zapłaty podatku dochodowego za dany rok podatkowy przez spółkę przejmowaną.

Jest tylko jeden wyjątek połączenia, kiedy nie trzeba otwierać i zamykać ksiąg rachunkowych. Zgodnie art. 12 ust. 3 pkt 2 UoR, w przypadku połączenia jednostek, gdy rozliczenie połączenia następuje metodą łączenia udziałów i nie powoduje postania nowej jednostki, ksiąg rachunkowych można nie otwierać i nie zamykać na ten dzień.

WNIOSKI

• Aby z dwóch spółek z o.o. utworzyć jedną należy dokonać łączenia tych spółek na zasadach i zgodnie z procedurami określonymi przez Kodeks Spółek Handlowych.

• Decyzja o sposobie połączenia spółek, czy to poprzez przejęcie jednej spółki przez drugą, czy też poprzez zawiązanie nowej spółki, leży w gestii wspólników.

• Z dniem wpisania połączenia do rejestru sądowego trzeba będzie dokonać księgowego połączenia spółek zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości.

• Ponieważ z treści pytania wynika, że jedynymi wspólnikami w obu spółkach są współmałżonkowie, oznacza to, że w wyniku połączenia spółek nie nastąpi utrata kontroli nad spółkami przez ich dotychczasowych udziałowców. W związku z tym do księgowego przeprowadzenia połączenia należałoby zastosować metodę łączenia udziałów.

• Dodatkowo należy zwrócić uwagę na fakt, że gdyby spółki dokonały połączenia poprzez przejęcie, wówczas nie musiałyby dokonywać zamknięcia i otwarcia ksiąg rachunkowych.

Dorota Mróz

Biegły Rewident