Powstanie obowiązku podatkowego u franczyzobiorców z tytułu sprzedaży „usług promocyjno-marketingowych”

Odpowiedź

Wypłata wynagrodzeń należnych franczyzobiorcy jest określona w umowie i wynagrodzenia te powiązane są z okresami rozliczeniowymi, w związku z tym obowiązek podatkowy powstaje z ostatnim dniem każdego okresu tj. 30  czerwca, 30 września i 31 grudnia i 31 marca roku następnego. 
Co do zasady fakturę wystawia się nie później niż 15-ego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Zatem faktura powinna być wystawiona kolejno do 15 lipca, 15 października oraz 15 stycznia i 15 kwietnia roku następnego. W przypadku usług ciągłych możliwe jest wystawienie faktury przed wykonaniem usługi.

Uzasadnienie

Zgodnie z ogólną zasadą wynikającą z ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.
Natomiast, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Przepis ten ma zastosowanie odpowiednio do dostawy towarów. 
Przywołany przepis jest zgodny z art. 64 ust. 2 akapit trzeci Dyrektywy 2006/112/WE. Według tego zapisu państwa członkowskie mogą postanowić, że w niektórych przypadkach, dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane w sposób ciągły przez pewien okres, uważa się za dokonane z upływem okresów nie dłuższych niż jeden rok.
Ustawa o VAT nie zawiera definicji „sprzedaży o charakterze ciągłym”. Niemniej jednak, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 935/11 stwierdził, że „(...) sprzedaż o charakterze ciągłym (...) polega na świadczeniach ciągłych podatnika, obejmujących pewne stałe zachowania w czasie trwania stosunku obligacyjnego, zaspokajające interes odbiorcy tych świadczeń, poprzez ich trwały - pod względem czasowym i funkcjonalnym - charakter oraz cechujące się niemożliwością wyodrębnienia powtarzających się czynności podatnika, co jest charakterystyczne dla świadczeń ciągłych (okresowych)”.
Zatem, za sprzedaż ciągłą można uznać każdą dostawę lub usługę, która jest stale w fazie wykonywania, co oznacza, że wykonywana jest nieprzerwanie przez czas trwania umowy i w której jednoznacznie można określić jedynie moment rozpoczęcia jej świadczenia, natomiast moment jej zakończenia rozumianego jako definitywne wykonanie, nie jest z góry określony. Jest on wyznaczony przez datę obowiązywania umowy między kontrahentami.
Franczyzobiorca wykonuje usługi promocyjno-marketingowe stale przez określony czas, bez możliwości wydzielenia pojedynczego świadczenia w ramach tej usługi, mają one zatem charakter ciągły. Zawarta umowa reguluje kwestię okresów rozliczeniowych świadczonych usług. Wynagrodzenie będzie rozliczane za poszczególne kwartały, a wypłata wynagrodzenia naliczanego za poszczególne kwartały, następować będzie z dołu, po upływie danego kwartału rozliczeniowego, przy uwzględnieniu terminów wskazanych w umowie.
Podstawą do wypłaty w/w wynagrodzenia będzie, wystawiona przez franczyzobiorcę faktura VAT z 30- dniowym terminem płatności z tytułem „usługa promocyjno-marketingowa”.
Wobec powyższego, zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstanie w ostatnim dniu każdego okresu rozliczeniowego tj. 30  czerwca, 30 września, 31 grudnia i 31 marca. Natomiast kwestie dotyczące faktur reguluje ustawa o podatku od towarów i usług w Dziale XI, Rozdział 1 – Faktury.
W opisywanej sytuacji należałoby zastosować podstawowe zasady dotyczące dokumentowania transakcji. Zgodnie z tymi zasadami,  podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Fakturę należy wystawić nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.
Jeżeli jednak, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, fakturę należy wystawić się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.
W przypadku sprzedaży ciągłej faktury mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1. dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2. otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty
   - pod warunkiem, że faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Zatem, w opisanym przypadku fakturę należy wystawić odpowiednio do 15 lipca, 15 października, 15 stycznia i 15 kwietnia.

Ewidencja w deklaracjach: W VAT-7(19) dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju, opodatkowane stawką 23% – podstawa opodatkowania w poz. 19, podatek należny w poz. 20.

Podstawa prawna: art. 19a ust.1 i 3, art. 106b ust. 1, art. 106i ust. 1 i 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług.