Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawy dań gotowych

1. Dostawa dań gotowych

Dania gotowe według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 2008 znajdują się w grupowaniu 10.85.1 - gotowe posiłki i dania. Jak wynika z wyjaśnień Głównego Urzędu Statystycznego klasa 10.85 obejmuje gotowe (t.j. przygotowane, przyprawione i ugotowane) posiłki i dania, zamrożone lub pakowane próżniowo lub w puszkach, składające się co najmniej z dwóch różnych składników (z wyłączeniem przypraw), które zwykle są pakowane i etykietowane z przeznaczeniem na sprzedaż, w tym dania regionalne i narodowe. Natomiast klasa ta nie obejmuje m. in. usług przygotowywania posiłków do bezpośredniego spożycia, sklasyfikowanych w odpowiednich podklasach działu 56. Do dań i posiłków gotowych znajdujących się w w/w grupowaniu możemy zaliczyć np. zamrożone pizze i inne dania w opakowaniach plastikowych zamrożone lub przygotowane do spożycia produkty typu instant. Gotowy posiłek to produkt, który jest samodzielny i zdatny do spożycia w jego aktualnym stanie lub po obróbce termicznej. Za takie można uznać również towary podawane w słoikach np. zupy, pulpety itp. (wcześniej przygotowane do spożycia jako gotowy posiłek).

Zgodnie z art.41 ust.2a w związku z poz.28 załącznika nr 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2% (PKWiU ex 10.85.1), podlegają opodatkowaniu stawką VAT wysokości 5 %.

Wobec tego sprzedaż gotowych (tj. przygotowanych, przyprawionych, ugotowanych) posiłków i dań, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.85.1, zamrożonych lub pakowanych (np. próżniowo lub w puszkach) i etykietowanych z przeznaczeniem na sprzedaż w stanie nieprzetworzonym, korzystać będzie z preferencyjnej 5 % stawki podatku od towarów i usług.

2. Dostawa dań gotowych w lokalu gastronomicznym i serwowanych w ramach cateringu

Katalog usług związanych z wyżywieniem (PKWiU ex 56) składa się następujących usług:

1) usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych, na które składają się:

- usługi przygotowywania i podawania posiłków w restauracjach,

- usługi przygotowywania i podawania posiłków w wagonach restauracyjnych i na statkach,

- usługi przygotowywania i podawania posiłków w lokalach samoobsługowych,

- pozostałe usługi podawania posiłków;

2) usługi przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych (catering) i pozostałe usługi gastronomiczne, obejmujące:

- usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla gospodarstw domowych,

- usługi przygotowywania i dostarczania żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych (catering),

3) pozostałe usługi gastronomiczne:

- usługi gastronomiczne świadczone dla przedsiębiorstw transportowych,

- pozostałe usługi gastronomiczne świadczone w oparciu o zawartą z klientem umowę,

- sługi stołówkowe,

- usługi przygotowywania i podawania napojów.

Do działalności usługowej związanej z wyżywieniem (PKWiU ex 56 z pewnymi wyłączeniami) zalicza się usługi dotyczące zapewnienia pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, oferowania posiłków „na wynos”, z miejscami siedzącymi lub bez. Nie jest tu istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, lecz fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji. Do tego działu można zaliczyć również przygotowywanie i podawanie posiłków gościom hotelowym bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je „na wynos” czy są one im dostarczane. Dział ten obejmuje działalność stałych i ruchomych placówek gastronomicznych, jak również przygotowywanie i serwowanie napojów.

Pojęcie usługi restauracyjnej i cateringowej zostało zawarte w art.6 ust.1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Z przepisu tego wynika, iż usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. Zgodnie z art.6 ust.2 rozporządzenia za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust.1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Powyższe uregulowania weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 roku i określają cechy charakterystyczne oraz sposób identyfikacji usług cateringowych i restauracyjnych.

Za danie gotowe nie można zatem uznać posiłku nabytego w restauracji, czy innym lokalu – do spożycia na miejscu. W takim przypadku podatnik skorzysta bowiem z usługi przygotowania i podawania posiłków w lokalach i stołówkach (PKWiU 56.1). Tym samym w miejsce dostawy towarów dojdzie do wykonania usługi opodatkowanej stawką VAT 8% (na podstawie §7 ust.1 pkt 1 w powiązaniu z poz.7 załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 roku w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług). Daniem gotowym nie jest także posiłek serwowany w ramach usługi cateringu. Przedmiotem świadczenia jest bowiem usługa podania posiłku poza lokalem przedsiębiorstwa. Niemniej jednak i tu może dojść do sytuacji szczególnych – sprzedaży dań gotowych, a nie usługi cateringu. Przykładowo dostawa kawy, herbaty i wody mineralnej, która dostarczana jest w postaci gotowego napoju podawanego w termosach lub w dzbankach z dostawianymi szklankami stanowi dostawę towarów opodatkowaną podstawową stawką VAT 23%. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 4 lipca 2012 roku nr IPTPP2/443-308/12-5/AW.

3. Dania gotowe zamawiane na wynos

Kwestia zakwalifikowania i jednocześnie opodatkowania sprzedaży gotowych posiłków oferowanych na wynos (np. pizza, sałatka, obiad) budzi spore kontrowersje. Dotyczy to zarówno posiłków zamawianych przez telefon jak i zabieranych poza teren lokalu po wejściu do niego i zapłacie w restauracji. Wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem usług opodatkowanych stawką VAT 8%, czy z dostawą towarów opodatkowaną stawką w wysokości 5 %. I tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z 5 maja 2011 roku nr ILPP4/443-111/11-4/ISN uznał, że czynność ta stanowi usługę związaną z wyżywieniem i podlega opodatkowaniu stawką VAT w wysokości 8%, z uwagi na to, że czynność ta ma charakter usługi przygotowywania i dostarczenia żywności. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z 17 listopada 2011 roku Nr IBPP2/443-901/11/BW.

Odmienne stanowisko zaprezentowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 maja 2011 roku Nr IPPP1/443-260/11-4/AS, czy w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2012 roku nr IPPP3/443-1530/11-3/KT, gdzie organ podatkowy uznał, że sprzedaż posiłków gotowych i dań oferowanych na wynos stanowi dostawę towarów, która zgodnie z załącznikiem nr 10 do ustawy o VAT opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 5%.

Wydaje się, że wątpliwości organów podatkowych rozwiewa wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 24 kwietnia 2012 roku (sygn. I SA/Rz 176/12), w którym Sąd jednoznacznie uznał, iż sprzedaż gotowych posiłków i dań na wynos, przygotowanych w restauracji w stanie nadającym się do bezpośredniego spożycia stanowi usługę związaną z wyżywieniem, która korzysta z obniżonej 8% stawki VAT. W wydanym wyroku WSA w Rzeszowie uznał, że jedynie sprzedaż gotowych posiłków i dań, sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 10.85.1, zamrożonych lub pakowanych (np. próżniowo lub w puszkach) i etykietowanych z przeznaczeniem na sprzedaż w stanie nieprzetworzonym korzystać może z 5% stawki podatku od towarów i usług. Towary te, niezdatne do bezpośredniego spożycia w formie nieprzetworzonej - wymagają przed dokonaniem konsumpcji (a po nabyciu) wykonania dodatkowych czynności (m.in. obróbki termicznej). W rezultacie, zasadniczego znaczenia w ocenie czy mamy do czynienia z dostawą towaru czy z wykonaniem usługi, której przedmiotem jest produkt spożywczy jest wystąpienie dodatkowych czynności (przetworzenia) wykonanych przed sprzedażą or...