Zasady i przykłady korekty deklaracji VAT

Sprawdź również portal dla księgowych: Doradca Księgowego i dowiedz się więcej!

1. Zasady ogólne

Podstawowe zasady dotyczące korekty deklaracji zostały uregulowane w Dziale III rozdział 10 „Korekta deklaracji” ustawy z 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art.81 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w chwili rozwiązania spółki, może skorygować uprzednio złożoną deklarację w zakresie wskazanym w art.75 §3a tj. osoba, która była wspólnikiem spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki, jest obowiązana złożyć równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowane zeznanie (deklarację) w zakresie zobowiązań spółki oraz umowę spółki aktualną na dzień rozwiązania spółki.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Zatem, korekta deklaracji polega na ponownym wypełnieniu druku deklaracji VAT i zaznaczeniu na nim, że jest to deklaracja korygująca poprzez zaznaczenie w poz. 7 „cel złożenia formularza” pkt 2 „korekta deklaracji”.

Od 1 stycznia 2016 roku zniesiony został obowiązek dołączania do korekty pisemnego wyjaśnienia przyczyn złożenia korekty.

PAMIĘTAJ: Uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą (art.81b §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Jednocześnie z art.81b §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że uprawnienie do skorygowania deklaracji przysługuje nadal po zakończeniu:

 

• a) kontroli podatkowej,

• b) postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

 

Należy także pamiętać o zapisie art.81b §2 i §2a Ordynacji podatkowej. Bowiem korekta złożona w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej nie wywołuje skutków prawnych, a organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności. Natomiast korekta złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutków prawnych w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postępowania w związku z wycofaniem wniosku, a w uzasadnieniu wydanej decyzji organ podatkowy wskazuje bezskuteczność takiej korekty.

W tym miejscu chcielibyśmy wskazać także, iż w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli (art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej). Przy czym przepisu tego nie stosuje się w przypadku, gdy złożone przez kontrolowanego wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli zostały w całości uwzględnione przez kontrolujących (art.165b § 2 Ordynacji podatkowej).

Należy pamiętać także o tym, iż w przypadku gdy podatnik dokona ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej, postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej (art.165b § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Podsumowując, w sytuacji, gdy podatnik chce skorygować okres, który był przedmiotem kontroli lub postępowania podatkowego, ma taką możliwość. Określono to w ordynacji podatkowej w powołanym powyżej art. 81b. Ma takie prawo także w sytuacji, gdy kontrola wykryła nieprawidłowości. Zanim zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, ma on prawo skorygować deklarację VAT, uwzględniając wszystkie lub część nieprawidłowości wskazanych w protokole. Należy jednak pamiętać, że w przypadku niezastosowania się do wszystkich wytycznych wynikających z protokołu kontroli, organ podatkowy dokona wszczęcia postępowania podatkowego.

Przykład 1

Podatnik „A” błędnie ujął VAT z faktury od kontrahenta w styczniu 2016 roku zamiast w lutym 2016 roku.

29 kwietnia „A” otrzymał zawiadomienie o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej za styczeń 2016 roku.

„A” może złożyć korektę deklaracji, bowiem zawiadomienie nie wszczyna kontroli podatkowej.

Przykład 2

Podatnik „B” błędnie rozliczył wykonaną w grudniu 2015 roku usługę. 20 kwietnia „A” odebrał upoważnienie do kontroli podatkowej za grudzień 2015 roku i tego też dnia księgowa zauważyła błąd.

„B” nie może złożyć korekty deklaracji, bowiem u podatnika rozpoczęła się kontrola podatkowa.

Przykład 3

Podatnik „C” złożył deklarację VAT-7 za marzec 2016 roku. W związku z wykazaną kwotą do zwrotu w terminie 60 dni urząd skarbowy rozpoczął czynności sprawdzające. Przygotowując dokumenty pracownik zauważył, iż błędnie odliczono VAT z jednej faktury.

„C” może złożyć korektę, gdyż prowadzenie czynności sprawdzających nie powoduje utraty uprawnień do złożenia korekty, ponieważ nie są one kontrolą podatkową ani postępowaniem podatkowym.

Przykład 4

U podatnika „D” 20 kwietnia 2016 roku zakończyła się kontrola podatkowa, która wykryła nieprawidłowości w rozliczeniu VAT za styczeń 2016 roku.”D” zgadza się ze wszystkimi ustaleniami kontroli i zamierza złożyć korektę deklaracji.

“D” ma prawo do korekty. Jednak musi pamiętać, żeby złożyć korektę przed wszczęciem postępowania podatkowego - najlepiej w ciągu 14 dni od podpisania protokołu czyli w terminie do złożenia zastrzeżeń, gdyż wtedy organ podatkowy nie może wszcząć postępowania.

Przykład 5

U podatnika „E” także 20 kwietnia 2016 roku zakończyła się kontrola podatkowa, która wykryła nieprawidłowości w rozliczeniu VAT za luty 2016 roku. “E” nie zgadza się z częścią ustaleń kontroli. “E” zamierza złożyć korektę deklaracji, ale uwzględni w niej tylko te błędy, z którymi się zgadza.

“E” ma prawo do takiej korekty, jednak powinien pamiętać, iż w takim przypadku organ podatkowy może wszcząć postępowanie podatkowe.

2. Korekta po postępowaniu prowadzonym przez organ kontroli skarbowej

W przypadku postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ kontroli skarbowej na podstawie ustawy z 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej zasady korekty wynikają z art.14 c powołanej ustawy, i tak:

 

• Uprawnienie do skorygowania deklaracji, określone w art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania kontrolnego w zakresie objętym tym postępowaniem, z zastrzeżeniem ust. 2 (ust.1);

• Kontrolowany może, w terminie wyznaczonym zgodnie z art. 24 ust. 4 tj. w terminie 7 dni skorygować w zakresie objętym postępowaniem kontrolnym uprzednio złożoną deklarację podatkową (ust.2);

• Na możliwość skorygowania deklaracji organ kontroli skarbowej wskazuje, wyznaczając stronie termin, o którym mowa w art. 24 ust. 4 (ust.3);

• Korekta złożona w przypadku, o którym mowa w ust. 1, nie wywołuje skutków prawnych, z wyjątkiem korekty złożonej zgodnie z ust. 2 (ust.4);

• Uprawnienie do skorygowania deklaracji przysługuje nadal po zakończeniu postępowania kontrolnego w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego (ust.5);

• Do korekty deklaracji złożonej po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, a w przypadkach gdy nie stosuje się zawiadomienia - złożonej zgodnie z ust. 2, przepisu art.56a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa nie stosuje się. Do takiej korekty deklaracji stosuje się odpowiednio przepis art.56b tej ustawy (ust.5a).

• Kontrolowany ma obowiązek, nie później niż w terminie 3 dni, zawiadomić organ kontroli skarbowej o złożeniu do właściwego organu podatkowego korygującej deklaracji zgodnie z ust. 2 oraz o złożeniu deklaracji korygującej deklarację złożoną zgodnie z ust. 2 (ust.6).

• Organ podatkowy informuje niezwłocznie właściwy organ kontroli skarbowej o złożeniu korygującej deklaracji zgodnie z ust. 2 oraz o złożeniu deklaracji korygującej deklarację złożoną zgodnie z ust. 2 (ust.7).

 

Przykład 6

Urząd kontroli skarbowej prowadzi w spółce „F” kontrolę w zakresie prawidłowości rozliczania podatku VAT za okres od stycznia do czerwca 2014 roku. W dniu 29 kwietnia spółce zostało doręczone postanowienie o wyznaczeniu terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W terminie 7 dni od otrzymania tego zawiadomienia (czyli do dnia 6 maja) „F” ma prawo do złożenia korekty deklaracji VAT za kontrolowany okres.

Zasady opisane w punktach 1 i 2 opracowania można zobrazować następująco:

 

Jaka czynność	Czy przysługuje prawo do złożenia korekty
czynności sprawdzające	tak
otrzymanie zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej	tak
w trakcie kontroli podatkowej	nie
po zakończeniu kontroli podatkowej	tak
w trakcie kontroli skarbowej	nie
po zakończeniu kontroli skarbowej, ale przed zakończeniem postępowania kontrolnego	tak
w trakcie postępowania podatkowego	nie
po zakończeniu postępowania podatkowego	tak, ale tylko w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego

3. Skutki korekty deklaracji VAT

3.1. Zmiana kwoty do zwrotu na rachunek bankowy

Jeżeli podatnik dokonuje korekty, która polega na zmniejszeniu kwoty do zwrotu na rachunek bankowy po wypłacie zwrotu przez urząd skarbowy, to różnicę między kwotą wykazaną a należną traktuje się jak zaległość podatkową na mocy art.52 §2 Ordynacji podatkowej i od tej kwoty należy wyliczyć odsetki. Odsetki liczymy od dnia zwrotu podatku do dnia wpłaty zaległości (art.53 § 5 Ordynacji podatkowej). W sytuacji, gdy podatnik jeszcze nie otrzymał zwrotu i skoryguje deklarację przed otrzymanym zwrotem, nie powstaje u niego zaległość podatkowa.

W przypadku zwiększenia kwoty do zwrotu należy pamiętać, iż ustawowy termin zwrotu liczony będzie od nowa, czyli od dnia złożenia korekty deklaracji.

3.2. Zmiana kwoty podatku podlegającego wpłacie

Jeżeli podatnik dokonuje korekty, która polega na zmniejszeniu kwoty podatku do zapłaty, to wówczas podatnik wraz z korektą deklaracji powinien złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Bowiem zgodnie z art.72 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.

Instytucja nadpłaty uregulowana została w przepisach Rozdziału 9 Działu III Ordynacji podatkowej. Sposób powstawania nadpłaty określony został w art. 73 i art. 74, a w przypadkach niewymienionych w art. 73 § 2 i art. 74, wysokość nadpłaty określa organ podatkowy - zgodnie z art. 74a w związku z art. 207 Ordynacji podatkowej. Podatnik, który uważa, że w pierwotnej deklaracji podatkowej wykazał nienależne zobowiązanie podatkowe (w całości lub w części), może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Obowiązany przy tym jest złożyć skorygowaną deklarację zgodnie z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej.

Natomiast, jeżeli podatnik dokonuje zwiększenia podatku do wpłaty po terminie płatności, wówczas powstaje zaległość podatkowa. Bowiem zgodnie z art.51 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, podatek niezapłacony w terminie płatności jest zaległością podatkową. Podatnik ma obowiązek obliczyć kwotę zaległości i należne odsetki oraz wpłacić na rachunek urzędu. Odsetki należy wyliczyć od dnia następującego po dniu, w którym upłynął termin płatności, do dnia wpłaty zaległości (art. 53 §4 Ordynacji podatkowej).

3.3. Zmiana kwoty do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy

W przypadku zmiany kwoty do przeniesienia należy pamiętać o skorygowaniu również deklaracji za następny okres rozliczeniowy.

Przykład 7

Podatnik “G” dobrowolnie złożył korektę deklaracji VAT-7 za luty 2015 roku, w której kwota do zwrotu uległa zmniejszeniu o 4.500 zł. Kwota zwrotu została zwrócona podatnikowi przed dokonaniem korekty deklaracji zatem kwota 4.500 zł jest zaległością podatkową. “G” od tej kwoty ma obowiązek wyliczenia i zapłaty odsetek od dnia zwrotu podatku do dnia wpłaty zaległości.

Przykład 8

Podatnik “H” w pierwotnej deklaracji złożonej 20 marca 2016 roku za luty 2016 roku wykazał zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 60 dni. W dniu 20 kwietnia skorygował tę deklarację, a w wyniku korekty kwota zwrotu uległa zwiększeniu. Termin zwrotu (60-dniowy) w tym przyp...