Badania w zakresie medycyny pracy a zwolnienie z VAT

Takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 września 2012 roku nr IBPP3/443-702/12/AŚ

Sytuacja podatnika

Szpital w ramach zawartych umów z pracodawcami, dla których jest wykonawcą lub podwykonawcą, świadczy usługi medyczne w zakresie medycyny pracy polegające na: konsultacjach lekarzy specjalistów w zależności od narażeń stanowiska pracy, badaniach diagnostyki laboratoryjnej i mikrobiologicznej, badaniach spirometrycznych, badaniach audiometrycznych, badaniach wibracyjnych, badaniach RTG, badaniach widzenia, badaniach okulistycznych dla pracowników pracujących przy monitorach ekranowych. Do Szpitala kierowani są zarówno kandydaci do pracy na badania wstępne jak i pracownicy na badania okresowe i kontrolne.

W związku z powyższym Szpital zwrócił się do organu podatkowego z zapytaniami:

• czy usługi medyczne w zakresie medycyny pracy wykonywane na rzecz innych podmiotów dla pracowników, kandydatów do pracy polegające na konsultacji lekarza okulisty, lekarza laryngologa zlecane przez lekarza medycyny pracy i wystawienie zaświadczenia o stanie zdrowia są zwolnione z podatku VAT, czy są opodatkowane stawką VAT 23%;

• czy badania diagnostyczne: diagnostyki laboratoryjnej i mikrobiologicznej, badania spirometryczne, badania audiometryczne, badania wibracyjne, badania RTG, badania widzenia dla pracowników, kandydatów do pracy wykonywane na rzecz pracodawców na podstawie skierowania lekarza medycyny pracy oraz innych zakładów opieki zdrowotnej, a które zawarły z pracodawcami umowy w zakresie medycyny pracy są zwolnione z podatku VAT, czy są opodatkowane stawką VAT 23%;

Odpowiedź Dyrektora Izby Skarbowej

Z wprowadzonego od dnia 01 lipca 2011 roku art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. Powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Z uwagi na brak w przepisach ustawy definicji opieki medycznej, organ odwołał się do przepisów Dyrektywy oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE, z których jednoznacznie wynika, że pojęcie „opieka medyczna” dotyczy świadczeń medycznych, które służą diagnozie, opiece oraz, w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania. Innymi słowy aby podlegać zwolnieniu świadczenie powinno mieć cel terapeutyczny, tym samym liczy się nie charakter usługi, ale jej cel.

Jednocześnie orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE wskazuje również, że ze zwolnienia mogą korzystać również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych. Bowiem celu terapeutycznego nie należy określać w sposób szczególnie wąski, świadczenie profilaktycznych usług medycznych może być również zwolnione od podatku nawet jeśli okaże się że osoby, które są poddane badaniom lub innym zabiegom medycznym o charakterze profilaktycznym nie cierpią na żadna chorobę lub anomalię zdrowotną. Ponadto Trybunał stwierdza, iż analizy laboratoryjne, których wykonanie jest zalecane przez lekarzy ogólnych w ramach sprawowanej przez nich opieki medycznej, mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby. Tym samym badanie diagnostyczne mające jedynie na celu ustalenie lub wykluczenie choroby lub innej anomalii zdrowotnej będzie podlegało zwolnieniu z VAT.

Dokonując analizy pojęcia „opieki medycznej” przewidzianego w art. 43 ustawy o VAT organ podatkowy stwierdził, iż obejmuje ono świadczenia medyczne wykonywane w celu ochrony, w tym zachowania lub przywrócenia zdrowia osób. Innymi słowy pojęcie to obejmuje zarówno leczenie, jak i profilaktykę.

Natomiast rozpatrując kwestię zwolnienia usług świadczonych przez Szpital, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

W myśl przepisów ustawy o służbie medycyny pracy wykonywanie badań lekarskich pracowników należy do profilaktycznej opieki zdrowotnej. Bowiem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Jednocześnie organ podatkowy wskazał, że nawet jeżeli „opiece medycznej” powinien przyświecać cel terapeutyczny, to jednak niekoniecznie dowodzi to tego, że należy nadać terapeutycznemu celowi świadczenia szczególnie wąskie znaczenie. W rzeczywistości nawet jeżeli w pewnych przypadkach okaże się, że osoby poddane badaniom lub innym zabiegom lekarskim o charakterze zapobiegawczym nie cierpią z powodu jakiejkolwiek choroby lub zaburzeń zdrowia, to badania te mogą przyczynić się do utrzymywania dobrego stanu zdrowia ludzi, ponieważ – podobnie jak w przypadku wszelkich świadczeń medycznych wykonywanych zapobiegawczo – ich celem jest poddanie pacjentów obserwacji i badaniom zanim zaistnieje konieczność poddania ich diagnozie, leczeniu czy też wyleczeniu z ewentualnej choroby.

Konsultacje lekarza okulisty, lekarza laryngologa oraz wykonanie badań medycznych (badań diagnostyki laboratoryjnej i mikrobiologicznej, badań spirometrycznych, badań audiometrycznych, badań wibracyjnych, badań RTG, badań widzenia, badań okulistycznych dla pracowników pracujących przy monitorach ekranowych) stanowi integralną część opieki medycznej nad pacjentem, bez której nie może oczywiście być mowy o ochronie, w tym o utrzymaniu bądź przywróceniu dobrego stanu zdrowia osób. Innymi słowy opieka medyczna w rozumieniu zespołu czynności funkcjonalnie skierowanych na utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia stanowi ciąg czynności – których celem jest utrzymanie bądź przywrócenie dobrego stanu zdrowia – obejmujący na wstępie czynności polegające na obserwacji i badaniu, a następnie ewentualnie na diagnozie i leczeniu.

Podsumowując organ podatkowy uznał, iż badania medyczne (badania diagnostyki laboratoryjnej i mikrobiologicznej, badania spirometryczne, badania audiometryczne, badania wibracyjne, badania RTG, badania widzenia, badania okulistyczne dla pracowników pracujących przy monitorach ekranowych), jeśli są wykonywane przez Szpital w ramach badań wstępnych, kontrolnych i okresowych pracowników oraz ustawy o służbie medycyny pracy, spełniające rolę profilaktyki, zapobiegania, ochrony zdrowia, których głównym celem jest umożliwienie zapobiegania i wykrywania chorób, a także monitorowanie stanu zdrowia pracowników zawierają się w pojęciu opieki medycznej w rozumieniu art. 43 ust.1 pkt 18 ustawy o VAT i będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT.

Podstawa prawna: art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarow i usług.