Sprzedaż lokalu użytkowego po modernizacji - stawka VAT

Odpowiedź
Sprzedaż ta korzysta ze zwolnienia od podatku. Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia i opodatkować transakcję po spełneniu określonych warunków.

Uzasadnienie

1. Zwolnienie od podatku

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku sprzedaż budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: 
a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Kluczowym pojęciem dla określenia prawidłowej stawki VAT przy dostawie nieruchomości jest pierwsze zasiedlenie, a także wynikające z niego pojęcie „ulepszenie”.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług pierwsze zasiedlenie, rozumiane jest, jako oddanie do użytkowania, w  wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w  rozumieniu przepisów o  podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w polskiej sprawie Kozuba Premium Selection, dotyczącym pierwszego zasiedlenia (wyrok z 16 listopada 2017 r., sygn. C- 308/16) stwierdził, że przepisy dyrektywy Rady 20016/112/WE z 28.11.2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej sprzeciwiają się polskim przepisom, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności opodatkowanych. Co oznacza, że krajowy przepis uniemożliwiający zastosowanie zwolnienia z VAT do sprzedaży nieruchomości, które były wcześniej wykorzystywane przez podatnika jedynie dla potrzeb własnej działalności, jest niezgodny z unijną dyrektywą VAT. TSUE uznał, że wystarczy, aby pierwszy właściciel sam używał nieruchomości na własne potrzeby przez co najmniej dwa lata. W konsekwencji, po upływie tego terminu sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od VAT.

Podobne stanowisko zajął NSA wyroku z 14 maja 2015 roku (I FSK 382/14). NSA stwierdził częściową niezgodność przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z prawem unijnym poprzez wprowadzenie do definicji pierwszego zasiedlenia warunku oddania budowli do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Zdaniem Sądu, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu. Nie ma zatem znaczenia, czy doszło wówczas do oddania ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Z wyroku tego wynika, że jeżeli podatnik przez co najmniej dwa lata wykorzystywał budynek do własnych celów np. mieściła się w nim siedziba firmy, może go sprzedać ze zwolnieniem od VAT.

W wyroku w sprawie C-308/16, TSUE nie zakwestionował istniejącego w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT warunku wiążącego istnienie ulepszenia z poniesieniem wydatków stanowiących 30% wartości początkowej. 

W praktyce definicja pierwszego zasiedlenia oznacza, że w stosunku do jednej nieruchomości może dojść do pierwszego zasiedlenia więcej niż raz. Dzieje się tak dlatego, że jeżeli podatnik dokona znaczącego ulepszenia nieruchomości (czyli zgodnie z cytowanym przepisem ulepszenia, na które wydatki stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej), ulepszenie to niejako „kasuje” pierwsze zasiedlenie, które miało miejsce przed nim. Budynek, budowlę lub ich część traktuje się wtedy tak, jakby nigdy nie doszło w ich przypadku do pierwszego zasiedlenia. 

Z pytania wynika, że przedmiotowa nieruchomość, po dokonaniu modernizacji, wykorzystywana była jako siedziba firmy, a następnie została wynajęta w ramach czynności opodatkowanych. Oznacza to, że ponowne pierwsze zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nastąpiło w 2016 roku. W konsekwencji transakcja ewentualnej sprzedaży będzie korzystała ze zwolnienia, bowiem od pierwszego zasiedlenia do czasu sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata (2016-2019).

2. Rezygnacja ze zwolnienia od VAT.

Zgodnie z art.43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przytoczony powyżej przepis, uprawniający do rezygnacji ze zwolnienia przy dostawie budynku, budowli lub ich części, jako warunek skorzystania z tego prawa wymienia złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania. Należy zwrócić uwagę na to, że:
- oświadczenie należy złożyć przed dniem dokonania dostawy,
- dokument powinien być kierowany do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego,
- ma być to zgodne oświadczenie obu stron, a zatem dokument powinien zostać podpisany przez osoby upoważnione do reprezentowania zarówno dostawcy jak i nabywcy,
- obie strony transakcji muszą być zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT.

Wybór rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowanie transakcji może być korzystny w przypadku sprzedaży tej nieruchomości dla podatnika VAT.

EWIDENCJA W DEKLARACJACH: W deklaracji VAT-7(19) w poz. 10 wykazuje się sprzedaż zwolnioną od podatku, w poz. 19 i 20 wykazuje się sprzedaż netto i podatek należny wg stawki 23%.

Podstawa prawna: art.2 pkt 14, art.43 ust. 1 pkt 10 i ust.10 ustawy o podatku od towarów i usług.